干货|营改增进程中，企业所得税应如何调整（一）

营改增试点全面推开后，财政部、国家税务总局先后出台了一系列文件明确房产税、契税、个人所得税、土地增值税等其他税种的营改增协调，但截止目前为止，企业所得税的营改增配套文件尚未出台。故2016年度企业所得税汇算清缴的营改增协调应当结合营改增相关规定和企业所得税现行规定进行。

一、协调的原则

（一）区分概念

增值税的计税依据“销售额”与企业所得税中的“收入”是不同的概念。在原增值税业务中二者在金额上通常是相等的。营改增为了确保税负不增，大量平移了营业税差额征税的规定，导致部分增值税应税业务名义税率和实际税率不一致，这使得差额征税业务增值税确认的销售额与企业所得税确认的收入在金额上出现不一致，产生税税差异，应当区分情况予以协调。

（二）全面协调

企业所得税的营改增协调不仅涉及收入确认方面的问题，还涉及资产的税务处理、成本、费用、税金、损失确认等多个方面的问题，是全面的协调。

（三）参照会计

现行企业所得税以会计利润为基础采用纳税调整法确定应纳税所得额并据以计算应纳税额。此种方式与我国企业所得税没有自身的核算体系有关，也使得企业所得税收入、成本、费用、税金、损失以及资产的税务处理等内容与会计核算密切相关。在此种模式下，当税法没有就某一涉税事项的企业所得税处理作出专门规定时，在计算企业所得税时实质上是认可依据会计规定进行处理的。这一结论从企业所得税申报表的格式设置上即可得到印证。此外，国家税务总局曾在《关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函〔2010〕148号）文件中明确规定“根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。”该文自2015年1月1日废止，但该项规定却在《国家税务总局关于发布〈中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2014年版)〉的公告》（国家税务总局公告2014年第63号）附件《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）A100000填报说明》中再次得以明确并从2015年1月1日起继续执行。基于以上规定，企业所得税与营改增协调中涉及税法规定不明确的问题应当按照会计的规定执行。故财政部于2016年12月3日出台的《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号，以下简称22号文）是现阶段企业所得税营改增协调中重要的参照依据。

二、收入的协调

（一）非差额征税项目不存在协调问题

原增值税纳税人、营改增纳税人发生非差额征税业务，因纳税人适用的增值税的名义税率和实际税率是一致的，故通常情况下，其增值税不含税销售额和企业所得税不含税收入额也是一致的，不需要进行专门的协调。

特别提示：

非差额征税业务增值税不含税销售额、会计收入、企业所得税收入、增值税专用发票开具不含税价款金额是一致的，不需要进行专门协调。

（二）差额征税项目企业所得税收入确认

营改增纳税人发生差额征税业务，因纳税人适用的增值税的名义税率和实际税率不一致，故其增值税销售额和企业所得税收入额产生差异，需要进行专门的协调（即明确差异、各自依法处理）。

截止目前，营改增差额征税项目共计24项，既包括预征时的差额征税，也包括纳税申报时的差额征税；既包括一般纳税人一般计税时适用的差额征税，也包括一般纳税人和小规模纳税人简易计税时适用的差额征税。这使得差额征税项目企业所得税收入的确认较为复杂。